TVA sur les terrains non à bâtir : le guide pour les marchands de biens

Ce guide reprend, article par article du CGI, les règles applicables à la TVA sur les terrains non à bâtir : définition, régime d’exonération, mécanisme d’option, cas de requalification en TAB, exemple chiffré et tableau de synthèse.

Définition et principe: l’exonération de TVA

Un terrain non à bâtir est, par définition, un terrain sur lequel aucune construction n’est autorisée en application des documents d’urbanisme (PLU, carte communale, RNU). Il s’agit notamment des terrains agricoles, forestiers, naturels ou classés en zone inconstructible.

Aux termes de l’ article 261-5-1° du CGI, les livraisons de terrains qui ne sont pas des terrains à bâtir au sens du 1° du 2 du I de l’article 257 sont exonérées de TVA. Cette exonération s’applique de plein droit, que le vendeur soit assujetti ou non à la TVA. Source: art. 261-5-1° CGI, legifrance.gouv.fr

Référence BOFIP: BOI-TVA-IMM-10-10-10-30 sur le champ d’application de l’exonération de TVA immobilière.

L’option TVA: quand et pourquoi y recourir?

Lorsque le vendeur est assujetti à la TVA, il peut opter pour la taxation à la TVA de la cession d’un TNAB, en application de l’ article 260-5° bis du CGI. Cette option peut être intéressante dans deux situations principales:

• Le marchand de biens a lui-même acquis le TNAB auprès d’un assujetti qui lui a soumis la vente à TVA: en optant pour la TVA à la revente, il peut récupérer la TVA sur le prix d’acquisition ainsi que sur les différents frais d’acquisition.
• Le marchand de biens souhaite récupérer la TVA sur des frais d’acquisition ou d’aménagement du terrain (viabilisation, études, honoraires) avant la revente.

Si l’option est exercée, la base d’imposition est le prix total de cession. La TVA sur marge n’est pas applicable aux TNAB en régime optionnel: seule la TVA sur prix total est possible dans ce cadre.

Le risque majeur: le TNAB qui devient TAB

C’est le scénario le plus redouté des marchands de biens ou pas (belle marge en perspective!): un terrain acquis en tant que TNAB voit sa qualification urbanistique changer entre la date d’achat et la date de revente, par modification du PLU, déclassement ou classement en zone constructible. Il devient alors un terrain à bâtir (TAB) au sens de l’article 257 I-2-1° du CGI.

Dans ce cas, il y a changement d’identité juridique du bien. Les conséquences sont immédiates:

• la TVA sur marge est inapplicable (rupture de la continuité juridique)
• la TVA sur le prix total s’impose de plein droit sur la vente
• l’impact fiscal peut être significatif, mais il est souvent compensé par une marge nettement plus avantageuse

Référence: CJUE, arrêt Icade Promotion, C-299/20, 30 septembre 2021, BOI-TVA-IMM-10-20-10

Exemple chiffré: TNAB devenu TAB, l’impact sur la marge

Hypothèse: achat d’un terrain agricole (TNAB) à 80 000 € sans TVA. Entre l’achat et la revente, le PLU est modifié: le terrain devient constructible (TAB).

Revente 200 000 €. Sans anticipation du risque (TVA sur prix total imposée):

• Base HT de la vente = 200 000 / 1,20 = 166 667 €
• TVA collectée à reverser = 33 333 €
• TVA déductible à l’achat = 0 € (achat sans TVA)
• Marge brute avant TVA = 200 000 – 80 000 = 120 000 €
• Marge nette après TVA = 166 667 – 80 000 = 86 667 €

Si le terrain était resté TNAB (exonération de TVA):

• Pas de TVA collectée
• Marge nette = 120 000 €

Impact lié à la requalification: 33 333 €, soit plus de 27 % de la marge initiale. Et ce sans compter les éventuelles pénalités si le traitement TVA a été mal anticipé.

Cet exemple est néanmoins à relativiser: le changement de destination du terrain en terrain à bâtir entraîne naturellement un rehaussement du prix de vente, capable d’absorber le « coût » de la TVA.

Les tips de KONTEA: TNAB et engagement de construire

Lorsqu’un marchand de biens acquiert un TNAB avec l’intention de le rendre constructible puis de le revendre en tant que TAB, il peut être tentant de prendre un engagement de construire pour bénéficier du taux réduit de droits de mutation. Attention: cet engagement porte sur la construction d’un immeuble, non sur la simple revente du terrain.

Si l’immeuble n’est pas effectivement construit dans le délai imparti (4 ans en principe), des droits de mutation complémentaires et des pénalités sont exigibles. Par ailleurs, si le terrain devient TAB entre l’achat et la revente, la TVA sur prix total s’impose. Références: art. 261-5-1° et 260-5° bis CGI, BOI-TVA-IMM-10-20-10, CJUE C-299/20 du 30/09/2021, art. 1594-0 G CGI (engagement de construire)

L’essentiel à retenir

Le TNAB est loin d’être un bien fiscalement neutre pour le marchand de biens. Son régime de TVA, exonération de principe avec option possible, cache un point majeur: celui de la requalification en TAB par changement de PLU, avec application automatique de la TVA sur prix total.

La règle d’or chez KONTEA: analyser l’évolution urbanistique prévisible du terrain dès la phase d’acquisition, modéliser le scénario de requalification, et sécuriser contractuellement le prix d’achat en conséquence. Prenez rendez-vous pour un audit fiscal préalable de votre prochaine opération. Avertissement: cet article est rédigé à titre informatif et pédagogique. Il ne constitue pas un conseil juridique ou fiscal personnalisé.

Nous vous invitons à consulter un professionnel pour toute situation particulière. Les textes fiscaux cités sont susceptibles d’évoluer.Article rédigé par l’équipe KONTEA, expert-comptable spécialisé marchand de biens, Lyon.